Rachunek zysków i strat

Rachunek zysków i strat (rachunek wyników) stanowi obok bilansu kluczowy element sprawozdania finansowego jednostki gospodarczej. Jest syntetycznym zestawieniem operacji finansowych przeprowadzonych w przedsiębiorstwie w ciągu danego okresu, zazwyczaj jednego roku. Rachunek zysków i strat poprzez zestawienie przychodów z różnych rodzajów działalności oraz powiązanych z nimi kosztów zgodnie z zasadą współmierności. Różnica między przychodami i kosztami pokazuje obraz wyniku finansowego jednostki (zysk lub stratę) brutto. Wynik brutto skorygowany o obowiązkowe obciążenia wyniku brutto (głównie podatek dochodowy) ukazuje wynik finansowy netto za dany okres.

Rachunek zysków i strat w Polsce może być sporządzony w wersji porównawczej lub kalkulacyjnej. W obu wariantach rachunek zysków i strat sporządzony jest metodą drobinkową charakteryzującą się tym, że od każdego rodzaju przychodu odejmowany jest koszt tego samego typu. W świetle ustawy o rachunkowości jednostka gospodarcza może dokonać wyboru pomiędzy sporządzeniem rachunku zysku i strat w wariancie porównawczym lub też kalkulacyjnym.

TL;DR

Rachunek zysków i strat (RZiS) jest kluczowym elementem sprawozdania finansowego jednostki gospodarczej. Może być sporządzony w wersji porównawczej lub kalkulacyjnej. W wersji kalkulacyjnej koszty są klasyfikowane według miejsc powstawania, a w wersji porównawczej według rodzajów. RZiS składa się z przychodów, kosztów, zysków, strat, przychodów finansowych, kosztów finansowych oraz strat i zysków nadzwyczajnych.

Rachunek zysków i strat - wariant kalkulacyjny

Wariant kalkulacyjny klasyfikuje koszty względem miejsc ich powstawania, bazując na kalkulacyjnym układzie kosztów. W układzie tym wyróżniane są konta "Produkcja podstawowa", "Koszty wydziałowe", "Produkcja pomocnicza", "Koszty ogólnego zarządu" oraz "Koszty sprzedaży". Na koncie "Produkcja podstawowa" rejestrowane są koszty bezpośrednio związane z procesem produkcyjnym. Zapisy konta "Koszty wydziałowe" stanowią pośrednie koszty produkcji. Konto "Koszty ogólnego zarządu" obrazuje koszty związane z funkcjonowaniem zarządu oraz administracji przedsiębiorstwa, natomiast "Koszty sprzedaży" związane są z kosztami towarzyszącymi sprzedaży produktów - dystrybucją, transportem, etc.

W wariancie kalkulacyjnym koszty wytworzenia ustala się w oparciu o koszt własny sprzedanych produktów, doliczając do nich koszty sprzedaży i ogólnego zarządu.

Budowa rachunku zysków i strat w wariancie kalkulacyjnym:

• A. Przychody netto ze sprzedaży produktów, towarów i materiałów, w tym:
  • od jednostek powiązanych
    1. Przychody netto ze sprzedaży produktów
    2. Przychody netto ze sprzedaży towarów i materiałów
• B. Koszty sprzedanych produktów, towarów i materiałów, w tym:
  • jednostkom powiązanym
    1. Koszt wytworzenia sprzedanych produktów
    2. Wartość sprzedanych towarów i materiałów
• C. Zysk (strata) brutto ze sprzedaży (A - B)
• D. Koszty sprzedaży
• E. Koszty ogólnego zarządu
• F. Zysk (strata) ze sprzedaży (C - D - E)
• G. Pozostałe przychody operacyjne
  1. Zysk ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych
  2. Dotacje
  3. Inne przychody operacyjne (w tym zyski nadzwyczajne)*
• H. Pozostałe koszty operacyjne
  1. Strata ze zbycia niefinasowych aktywów trwałych
  2. Inne koszty operacyjne (w tym straty nadzwyczajne)*
• I. Zysk (strata) z działalności operacyjnej (F + G - H)
• J. Przychody finansowe
  1. Dywidendy i udziały w zyskach, w tym:
     • od jednostek powiązanych
  2. Odsetki, w tym:
     • od jednostek powiązanych
  3. Zysk ze zbycia inwestycji
  4. Aktualizacja wartości inwestycji
  5. Inne
• K. Koszty finansowe
  1. Odsetki, w tym:
     • dla jednostek powiązanych
  2. Strata ze zbycia inwestycji
  3. Aktualizacja wartości inwestycji
  4. Inne
• L. Zysk (strata) brutto (I + J - K)
• M. Podatek dochodowy
• N. Pozostałe obowiązkowe zmniejszenia zysku (zwiększenia straty)
• O. Zysk (strata) netto (L - M - N)

*Zyski oraz straty nadzwyczajne zgodnie z treścią zaktualizowanej ustawy o rachunkowości (wrzesień 2015), zostały przeniesione z osobnej kategorii do pozostałych kosztów/przychodów operacyjnych.

Rachunek zysków i strat - wariant porównawczy

Wariant porównawczy klasyfikuje koszty względem miejsc ich rodzajów, bazując na rodzajowym układzie kosztów. W układzie tym wyróżniane są konta "Zużycie materiałów i energii", "Wynagrodzenia", "Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia", "Amortyzacja", "Usługi obce", "Podatki i opłaty" oraz "Pozostałe koszty rodzajowe".

W przypadku, kiedy jednostka gospodarcza prowadzi ewidencję kosztów w obu układach konieczne jest wykonanie operacji poprzedzających przeniesienie sald kont kosztowych na wynik finansowy. Należy wtedy przeksięgować saldo konta "Koszt własny sprzedanych wyrobów" na konto "Rozliczenie kosztów rodzajowych". Saldo tego konta stanowi zmianę stanu produktów. Aby uzyskać wynik finansowy posługując się wariantem porównawczym rachunku zysków i strat oprócz przeksięgowania przychodów i kosztów na konto "Wynik finansowy" należy również przeksięgować zmianę stanu produktów.

Budowa rachunku zysków i strat w wariancie porównawczym:

• A. Przychody netto ze sprzedaży i zrównane z nimi, w tym:
  • od jednostek powiązanych
  1. Przychody netto ze sprzedaży produktów
  2. Zmiana stanu produktów (zwiększenie - wartość dodatnia, zmniejszenia - wartość ujemna)
  3. Koszt wytworzenia produktów na własne potrzeby jednostki
  4. Przychody netto ze sprzedaży towarów i materiałów
• B. Koszty działalności operacyjnej
  1. Amortyzacja
  2. Zużycie materiałów i energii
  3. Usługi obce
  4. Podatki i opłaty, w tym:
     • podatek akcyzowy
  5. Wynagrodzenia
  6. Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia
  7. Pozostałe koszty rodzajowe
  8. Wartość sprzedanych towarów i materiałów
• C. Zysk (strata) ze sprzedaży (A - B)
• D. Pozostałe przychody operacyjne
  1. Zysk ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych
  2. Dotacje
  3. Inne przychody operacyjne (w tym zyski nadzwyczajne)*
• E. Pozostałe koszty operacyjne
  1. Strata ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych
  2. Aktualizacja wartości aktywów niefinansowych
  3. Inne koszty operacyjne (w tym straty nadzwyczajne)*
• F. Zysk (strata) z działalności operacyjnej (C + D - E)
• G. Przychody finansowe
  1. Dywidendy i udziały w zyskach, w tym:
     • od jednostek powiązanych
  2. Odsetki, w tym:
     • od jednostek powiązanych
  3. Zysk z tytułu rozchodu aktywów finansowych
  4. Aktualizacja wartości aktywów finansowych
  5. Inne
• H. Koszty finansowe
  1. Odsetki, w tym:
     • dla jednostek powiązanych
  2. Strata z tytułu rozchodu aktywów finansowych
  3. Aktualizacja wartości aktywów finansowych
  4. Inne
• I. Zysk (strata) brutto (F + G - H)
• J. Podatek dochodowy
• K. Pozostałe obowiązkowe zmniejszenia zysku (zwiększenia straty)
• L. Zysk (strata) netto (I - J - K)

*Zyski oraz straty nadzwyczajne zgodnie z treścią zaktualizowanej ustawy o rachunkowości (wrzesień 2015), zostały przeniesione z osobnej kategorii do pozostałych kosztów/przychodów operacyjnych.

Struktura rachunku zysków i strat

Przychody i zyski

Przychody definiowane są jako uprawdopodobnione powstanie w okresie sprawozdawczym korzyści ekonomicznych, o wiarygodnie określonej wartości, w formie zwiększenia wartości aktywów lub zmniejszenia wartości zobowiązań, które doprowadzą do wzrostu kapitału własnego lub zmniejszenia jego niedoboru w inny sposób niż wniesienie środków przez udziałowców lub właścicieli.

Podział przychodów:

• przychody z działalności operacyjnej,
• pozostałe przychody operacyjne,
• przychody finansowe.

Koszty i straty

Koszty definiowane są jako uprawdopodobnione zmniejszenia w okresie sprawozdawczym korzyści ekonomicznych, o wiarygodnie określonej wartości, w formie zmniejszenia wartości aktywów, albo zwiększenia wartości zobowiązań i rezerw, które doprowadzą do zmniejszenia kapitału własnego lub zwiększenia jego niedoboru w inny sposób niż wycofanie środków przez udziałowców lub właścicieli.

Podział kosztów:

• koszty z działalności operacyjnej,
• pozostałe koszty operacyjne,
• koszty finansowe.

Przychody z działalności operacyjnej

Przychody z działalności operacyjnej są rezultatem statutowej działalności jednostki gospodarczej. Można wyróżnić następujące rodzaje pozostałych przychodów operacyjnych:

• przychody ze sprzedaży produktów i usług (dotyczą sprzedaży wyrobów gotowych, półproduktów lub świadczenia usług i robót) - powstają w jednostkach o charakterze produkcyjnym lub usługowym
• przychody ze sprzedaży towarów - powstają w placówkach zajmujących się handlem
• przychody ze sprzedaży materiałów - powstają poprzez upłynnienie nadmiernych

i zbędnych zapasów materiałów, zbycia odpadów użytkowych oraz lepszego wykorzystania powierzchni magazynowych.

Koszty działalności operacyjnej

Koszty działalności operacyjnej są kosztami zasadniczej działalności, określonej statusem przedsiębiorstwa. Do kosztów tych zaliczane są koszty wytworzenia wyrobów gotowych oraz świadczenia usług, wartość sprzedanych materiałów i towarów, a także koszty ogólne zarządu i sprzedaży. Koszty działalności operacyjnej mogą być ewidencjonowane w oparciu o układ kalkulacyjny, rodzajowy lub przy pomocy obu układów.

Pozostałe przychody i koszty operacyjne

Pozostałe przychody i koszty operacyjne są związane jedynie pośrednio z działalnością operacyjną jednostki. W szczególności są to koszty i przychody związane z:

• działalnością socjalną,
• zbyciem środków trwałych, środków trwałych w budowie, wartości niematerialnych i *prawnych,
• odpisaniem należności i zobowiązań przedawnionych, nieściągalnych,
• utworzeniem i rozwiązaniem rezerw,
• odszkodowaniami, karami i grzywnami,
• przekazaniem darowizn.

Przychody finansowe

Przychody finansowe związane są z finansową działalnością jednostki. W ich skład wchodzą:

• zyski należne z tytułu zbycia inwestycji: sprzedaży aktywów finansowych (akcji, obligacji i innych papierów wartościowych)
• aktualizacja wartości inwestycji,
• przychody z tytułu posiadania udziałów w innych jedn. gospodarczych - z tytułu dywidend,
• odsetki należne z tytułu oprocentowania lokat bankowych, a także odsetki od udzielonych pożyczek,
• odsetki od zwłoki,
• dodatnie różnice kursowe,
• dyskonto przy zakupie weksli i czeków obcych.

Koszty finansowe

Koszty finansowe są przeciwstawne przychodom finansowym. W szczególności dotyczą:

• wartości sprzedanych inwestycji finansowych
• odsetek należnych innej jednostce,
• strat z tytułu zbycia inwestycji,
• ujemnych wyników aktualizacji inwestycji,
• nadwyżek ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi.

Straty i zyski nadzwyczajne

Straty i zyski nadzwyczajne powstają na skutek zdarzeń losowych trudnych do przewidzenia, nie związanych z działalnością operacyjną jednostki ani ogólnym ryzykiem jej prowadzenia. Za przykład strat naturalnych posłużyć mogą klęski żywiołowe: powódź, huragan, grad, etc. Powstałe z tego tytułu szkody wraz z skutkami usuwania skutków zaliczane są do strat nadzwyczajnych, natomiast uzyskane odszkodowania - do zysków nadzwyczajnych. Zgodnie z aktualizacją ustawy o rachunkowości w 2015 roku, straty i zyski nadzwyczajne nie stanowią odrębnych pozycji w rachunku zysków i strat, lecz wchodzą kolejno w skład kosztów oraz przychodów operacyjne.

Rachunek zysków i strat — artykuły polecane

Przychody i koszty finansowe — Koszty finansowe — Pozostałe przychody i koszty operacyjne — Koszty — Zdarzenie gospodarcze — Rozliczenia międzyokresowe kosztów — Zysk nadzwyczajny — Przychody finansowe — Aktywa obrotowe

Bibliografia

• Białas M. (2011), Problemy z ustaleniem wyniku finansowego w rachunku zysków i strat, Zeszyty Naukowe Uniwersytetu Szczecińskiego. Finanse. Rynki finansowe. Ubezpieczenia, (32)
• Dębska-Rup A. (2009), Rachunkowość finansowa, Krakowskie Towarzystwo Edukacyjne, Kraków
• Dyrektywa Parlamentu Europejskiego i Rady 2013/34/UE z dnia 26 czerwca 2013 r. w sprawie rocznych sprawozdań finansowych, skonsolidowanych sprawozdań finansowych i powiązanych sprawozdań niektórych rodzajów jednostek, zmieniająca dyrektywę Parlamentu Europejskiego i Rady 2006/43/WE oraz uchylająca dyrektywy Rady 78/660/EWG i 83/349/EWG Tekst mający znaczenie dla EOG Document 32013L0034
• Dziuba-Burczyk A. (2003), Podstawy rachunkowości w świetle międzynarodowych standardów, Krakowskie Towarzystwo Edukacyjne, Kraków
• Emerling I. (2014), Rachunek zysków i strat w świetle rozwiązań międzynarodowych
• Gierusz B. (2018), Podręcznik samodzielnej nauki księgowania, ODDK, Gdańsk
• Śnieżek E. (red.) (2003), Wprowadzenie do rachunkowości - przykłady, zadania, testy, komentarze, Fundacja Rozwoju Rachunkowości w Polsce, Warszawa
• Ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. Dz.U. 1994 nr 121 poz. 591
• Winiarska K. (red.) (2012), Podstawy rachunkowości, Wolters Kluwer, Warszawa

Treść tego artykułu została oparta na aktach prawnych. Zwróć uwagę, że niektóre akty prawne mogły ulec zmianie od czasu publikacji tego tekstu.

Autor: Agnieszka Gancarczyk, AS