Odpisy aktualizujące należności

Odpisy aktualizujące są nieodłącznym elementem każdej wyceny bilansowej należności. Obowiązek ich tworzenia powstaje zarówno z zasad nadrzędnych rachunkowości czyli: zasada rzetelnego i prawdziwego obrazu oraz zasada ostrożności, jak i przepisów prawa obowiązujących rachunkowość. Służą uregulowania wartości prezentowanych w sprawozdaniu finansowym, które mają na celu doprowadzenie należności do poziomu najbardziej wiarygodnego. Zgodnie z ustawą o rachunkowości dotyczącej należności wycenia się na bilansowy dzień w kwocie wymagającej zapłaty, przy czym należy zachować zasadę ostrożności. Przejawem ostrożności w takiej wycenie bilansowej należności są przede wszystkim odpisy aktualizujące.

Odpisy aktualizując należności to rezerwy utworzone w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych lub kosztów finansowych (w zależności od rodzaju należności), w związku z ryzykiem ich nieuregulowania przez kontrahenta.

TL;DR

Odpisy aktualizujące są tworzone w celu uregulowania wartości należności w sprawozdaniu finansowym i są wynikiem przepisów prawa rachunkowego. Odpisy aktualizujące są dokonywane w przypadku nieuregulowania należności przez kontrahenta lub gdy istnieje ryzyko ich nieuregulowania. Odpisy aktualizujące mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, jeśli zostały uznane za przychód należny i ich nieściągalność została uprawdopodobniona. Należności przedawnione nie stanowią kosztu uzyskania przychodu.

Należności w odniesieniu do których dokonuje się odpisy

Każdy podmiot, prowadzący księgi rachunkowe, aktualizuje wartość należności uwzględniając stopień prawdopodobieństwa ich zapłaty poprzez dokonanie odpisów aktualizujących (art. 35 b, ust. 1 uor), w odniesieniu do:

• należności od dłużników postawionych w stan likwidacji lub w stan upadłości - do wysokości należności nieobjętej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności, zgłoszonej likwidatorowi lub sędziemu komisarzowi w postępowaniu upadłościowym,
• należności od dłużników w przypadku oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego - w pełnej wysokości należności,
• należności kwestionowanych przez dłużników oraz z których zapłatą dłużnik zalega, a według oceny sytuacji majątkowej i finansowej dłużnika spłata należności w umownej kwocie nie jest prawdopodobna - do wysokości niepokrytej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności,
• należności stanowiących równowartość kwot podwyższających należności, w stosunku do których uprzednio dokonano odpisu aktualizującego - w wysokości tych kwot, do czasu ich otrzymania lub odpisania,
• należności przeterminowanych lub nieprzeterminowanych o znacznym stopniu prawdopodobieństwa nieściągalności, w przypadkach uzasadnionych rodzajem prowadzonej działalności lub strukturą odbiorców - w wysokości wiarygodnie oszacowanej kwoty odpisu, w tym także ogólnego, na nieściągalne należności.

Odpisy aktualizujące dokonuje się również wówczas, gdy wymienione zdarzenia zostaną ujawnione między dniem bilansowym a dniem, w którym rzeczywiście następuje zamknięcie ksiąg rachunkowych, czyli wciągu 85 dni od dnia bilansowego (art. 7 ust. 2 uor).

Księgowe ujęcie odpisów aktualizujących należności

Ewidencja należności dokonuje się sposobem brutto: na koncie głównym wykazuje się wartość nominalną należności, natomiast ich ujemne korekty - czyli dokonane odpisy - rejestruje się na koncie korygującym (?Odpisy aktualizujące należności" s. MA). Suma sald na koncie głównym oraz korygującym wyraża wartość odzyskiwaną należności (wartość netto), która wykazana jest w sprawozdaniu finansowym(M. Gmytrasiewicz 2002, s. 62).

Odpisy aktualizujące należności nie muszą ostatecznie zmniejszać wartość należności, jeżeli ustanie przyczyna, dla której zostały dokonane następuje ich "odwrócenie" poprzez pomniejszenie wartości dokonanych odpisów (?Odpisy aktualizujące należności" s. WN) oraz zaliczenie ich do pozostałych przychodów operacyjnych lubprzychodów finansowych.

Należności umorzone, przedawnione lub nieściągalne zmniejszają dokonane uprzednio odpisy aktualizujące ich wartość. Należności umorzone, przedawnione lub nieściągalne, od których nie dokonano odpisów aktualizujących ich wartość lub dokonano odpisów w niepełnej wysokości, zalicza się odpowiednio do pozostałych kosztów operacyjnych lub kosztów finansowych (art. 35 b, ust. 2-4 uor).

Typowe księgowania związane z utworzeniem oraz rozliczeniem odpisów aktualizujących wartość należności przedstawia rys. 1.

Rys. 1. Księgowanie odpisów aktualizujących

Objaśnienie do rysunku:

1. Odpis aktualizujący w wysokości niezabezpieczonej kwoty należności (z wyjątkiem należności z tyt. operacji finansowych).
2. Odpis aktualizujący w wysokości niezabezpieczonej kwoty należności z tyt. operacji finansowych.
3. Rozliczenie zbędnego odpisu w związku ze spłatą należności (z wyjątkiem należności z tyt. operacji finansowych).
4. Rozliczenie zbędnego odpisu w związku ze spłatą należności z tyt. operacji finansowych.
5. Odpisanie należności umorzonej, przedawnionej lub nieściągalnej, w stosunku do której dokonano uprzednio odpisu aktualizującego.
6. Odpisanie należności umorzonej, przedawnionej lub nieściągalnej (6a - z wyjątkiem należności z tyt. operacji finansowych, 6b - z tyt. operacji finansowych), w stosunku do których nie dokonano jeszcze odpisów aktualizujących ich wartość.

Odpisy aktualizujące zaliczane do kosztów uzyskania przychodów

Nie wszystkie odpisy aktualizujące mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. W myśl ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dany odpis może być uznany za koszt uzyskania przychodu, jeżeli uprzednio został uznany za przychód należny, a jego nieściągalność została uprawdopodobniona np. prawomocnym wyrokiem sądu, wykreśleniem dłużnika z ewidencji działalności gospodarczej, czy postawieniem go w stan likwidacji lub upadłości (Rachunkowość... 2006, 144). Należności przedawnione nie stanowią kosztu uzyskania przychodu.

Odpisy aktualizujące należności — artykuły polecane

Rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowego — Sprawozdanie finansowe - informacja dodatkowa — Zasada memoriałowa — Zestawienie zmian w kapitale własnym — Rozliczenia międzyokresowe kosztów — Rodzaje rezerw — Konto wynikowe — Sprawozdania F01 i F02 — Pozostałe przychody i koszty operacyjne

Bibliografia

• Czubakowska K. (red.) (2014), Rachunkowość przedsiębiorstw, Polskie Wydawnictwo Ekonomiczne, Warszawa
• Gmytrasiewicz M. (2002), Rezerwy w księgach rachunkowych, Difin, Warszawa
• Kaczurak-Kozak M. (2009), Odpisy aktualizujące należności w jednostkach sektora finansów publicznych, Zeszyty Naukowe Uniwersytetu Szczecińskiego. Finanse, Rynki Finansowe, Ubezpieczenia, nr 18, s. 181-186
• Kumor I., Poniatowska L. (2014), Odpisy aktualizujące należności jako instrument polityki rachunkowości kształtujący wynik finansowy na przykładzie spółek z branży energetycznej objętych WIG 30, Katowice
• Matuszewicz J., Matuszewicz P. (2001), Rachunkowość od podstaw, Finans-Servis, Warszawa
• Orzeszko T. (2006), Odpisy aktualizujące wartość należności a podatek dochodowy, Prace Naukowe Akademii Ekonomicznej we Wrocławiu. Finanse Bankowość Rachunkowość, nr 1119
• Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych Dz.U. 1992 nr 21 poz. 86
• Ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. Dz.U. 1994 nr 121 poz. 591

Autor: Piotr Byrski, Kinga Batko

Treść tego artykułu została oparta na aktach prawnych. Zwróć uwagę, że niektóre akty prawne mogły ulec zmianie od czasu publikacji tego tekstu.