Rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowego

Rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowego jest pozycją, którą stanowi kwota podatku dochodowego będąca wymagana do zapłaty w przyszłości poprzez wystąpienie dodatnich różnic przejściowych, powiększających zarówno podstawę opodatkowania jak i sam podatek dochodowy. Wartość rezerw z tyt. odroczonego podatku dochodowego można policzyć jako suma iloczynów przejściowych różnic na pasywach i aktywach, a także stawek podatkowych ich dotyczących. Przeciwną pozycją dla "rezerwy z tytułu odroczonego podatku dochodowego" są "aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego".

Rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowego - tworzona jest w wyniku wystąpienia dodatnich różnic przejściowych pomiędzy księgową a podatkową wartością aktywów i pasywów lub wartością dochodów, które spowodują w przyszłości zwiększenie podstawy obliczenia podatku. Jest wynikiem powstawania różnic pomiędzy kwotą jaką powinna jednostka gospodarcza zapłacić fiskusowi zgodnie z zasadami obowiązującymi w rachunkowości a wartością jaka zostanie odprowadzona zgodnie z prawem podatkowym. Dzieje się tak, ponieważ Urząd skarbowy inaczej traktuje części przychodów i kosztów powstałych w wyniku działalności jednostki.

Rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowego, zgodnie z załącznikiem nr 1 Ustawy o Rachunkowości z dnia 29.09.1994 r., zajmuje swoje miejsce w pasywach, w części B. Zobowiązania i rezerwy na zobowiązanie jako punkt pierwszy. Klasyfikuje się zatem do tej części zobowiązań długoterminowych, których zarówno dokładny termin wymagalności jak i ich kwota nie są znane i do końca pewne. Istnieje jednak możliwość oszacowania ich wysokości i ujęcia w bilansie. Niepewność im towarzysząca, związana jest głównie z faktem zajścia konieczności ich wypłaty (E. Nowak, 2017, s. 94.)

Podatek odroczony, to potencjalna kwota podatku dochodowego wynikająca ze zdarzeń gospodarczych okresu bieżącego, która będzie przez jednostkę - rozliczającą się w oparciu o podatek dochodowy od osób prawnych zapłacona (lub potrącona) w przyszłości łącznie z zobowiązaniem podatkowym ustalonym dla tego okresu w oparciu o prawo podatkowe obowiązujące w przyszłym (przyszłych) okresie sprawozdawczym (Jakubczyk-Cały E. i in., 2002, s. 9)

TL;DR

Rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowego to kwota podatku dochodowego, którą trzeba zapłacić w przyszłości z powodu różnic pomiędzy wartościami księgowymi a podatkowymi. Jest tworzona w celu dostosowania podatku do właściwych okresów. Rezerwa jest tworzona przez osoby prawne, których sprawozdania finansowe podlegają badaniu i publikacji. Wysokość rezerwy zależy od stawek podatkowych. Różnice wartości księgowej i podatkowej aktywów i pasywów mogą być różne, ale są klasyfikowane jako różnice trwałe lub różnice przejściowe. Różnice te można rozliczyć wynikowo lub bilansowo. Do ewidencji rezerwy służy konto 841 w planie kont.

Cel tworzenia

Celem tworzenia tej rezerwy jest dokonywanie korekt podatku dochodowego zapewniających odnoszenie go do właściwych okresów, aby nie dopuścić do dysproporcji w tym względzie.

Rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowego obligatoryjnie tworzona jest przez osoby prawne, których roczne sprawozdania finansowe podlegają obowiązkowi badania przez biegłego rewidenta i publikacji. Nie ma jednak zakazu tworzenia tych rezerw przez pozostałe podmioty.

Wysokość rezerwy ustala się wg stawek podatku dochodowego właściwych dla roku w którym powstanie obowiązek podatkowy. Zatem rezerwa odpowiada wysokości podatku dochodowego wymaganego w przyszłości do zapłaty (Pałka, 2006, s. 604) Rezerwę z tytułu odroczonego podatku dochodowego tworzymy gdy:

• w danym roku podatkowym dochód księgowy ustalony wg metody memoriałowej przewyższa dochód podatkowy, a w następnym roku będzie odwrotnie,
• wartość bilansowa składników aktywów jest wyższa niż ich wartość podatkowa lub wartość księgowa zobowiązań jest niższa od podatkowej, a korzyści z tych różnic osiągnięte podlegać będą w przyszłości opodatkowaniu.

Różnice wartości księgowej i podatkowej aktywów i pasywów

Różnice te można podzielić ze względu na ich charakter.

• Różnice trwałe - wynikają z rozbieżności pomiędzy prawem podatkowym a rachunkowością. Niektóre przychody i koszty uznawane są przez prawo podatkowe do obliczenia wyniku finansowego, ale przez rachunkowość nie będą lub też na odwrót. Nie występuje tu dzięki temu brak niezbilansowania kwot, nie ma też problemu związanego z dokonywaniem odpowiednich korekt.

Przykłady: Przychody i koszty z prowadzenia działalności leśnej oraz rolniczej są normalnymi przychodami i kosztami z punktu widzenia rachunkowości, zaś nie podlegają prawu podatkowemu.

Natomiast w przypadku wynagrodzenia właściciela, który pracuje na etacie we własnej firmie jest kosztem podatkowym dla Urzędu, ale dla rachunkowości nie jest to koszt działalności (D. Wędzki, 2014, s. 89)

• Różnice przejściowe - prawo podatkowe przyjmuje zarówno koszty jak i przychody księgowe jako podatkowe, różnica polega jednak na tzw. "rozjeździe czasowym", czyli momencie ich powstania lub na innej kwocie. Oznacza to, że podatek dochodowy z nich wynikający zostanie przez jednostkę gospodarczą zapłacony w przyszłości, pod warunkiem, że przedsiębiorstwo uzyska dodatni wynik podatkowy (wystąpi nadwyżka przychodów podatkowych nad kosztami podatkowymi w określonym czasie). Tworzy to pewien problem dla ewidencji oraz wyceny przychodów oraz kosztów, ponieważ powinny być one ujmowane w momencie ich powstania, a nie w odpowiednim dla prawa podatkowego czasie. Prawidłowym rozwiązaniem jest zastosowanie rachunkowości podatkowej. Dokładne sposoby ustalania oraz prezentacji różnic przejściowych określa Ustawa o Rachunkowości oraz Krajowy Standard Rachunkowości nr 2 "Podatek dochodowy" (D. Wędzki, 2014, s. 91)

Przykłady: Odsetki karne z tytułu należności towarów i usług wg rachunkowości ujmujemy je w momencie wystawienia odpowiedniego dokumentu, natomiast według prawa podatkowego gdy odsetki zostaną zapłacone.

Sposoby rozliczenia różnic przejściowych

1. Podejście wynikowe - tworzy się za pomocą obliczenia kosztów i przychodów podatkowych zgodnie z prawem podatkowym, co można zapisać nierównościami:

Przychody podatkowe ≠ przychody księgowe; lub/i

Koszty podatkowe ≠ koszty księgowe

2. Podejście bilansowe - tworzone poprzez porównanie wartości księgowej i podatkowej aktywów oraz zobowiązań powiązanych z przychodami i kosztami podatkowymi,

Wartość podatkowa aktywów ≠ wartość księgowa aktywów, lub/i

Wartość podatkowa pasywów ≠ wartość księgowa pasywów.

Księgowanie

Do ewidencji rezerwy z tytułu odroczonego podatku dochodowego służy konto o tej samej nazwie, o numerze 841 w zakładowym planie kont.

• po stronie Dt księgujemy:
  • zmniejszenia uprzednio utworzonej rezerwy (do wysokości zobowiązania na które została utworzona),
  • rozwiązanie niewykorzystanej rezerwy,
• po stronie Ct księgujemy:
  • utworzenie rezerwy na dodatnią różnice podatku dochodowego
  • zwiększenie rezerw.

Rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowego — artykuły polecane

Odpisy aktualizujące należności — Sprawozdanie finansowe - informacja dodatkowa — Strata — Konto analityczne — Umorzenie długu — Wycena składników bilansu — Moment bilansowy — Księga przychodów i rozchodów — Leasing zwrotny

Bibliografia

• Górowski I. (2014), Wpływ polityki rachunkowości w zakresie aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego na wynik finansowy niewypłacalnych spółek giełdowych, nr 201
• Jakubczyk-Cały E. (red.) (2002), Podatek dochodowy odroczony w praktyce rachunkowości, Difin, Warszawa
• Naumiak T. (2016), Plan kont dla małych i średnich przedsiębiorstw, Infor, Warszawa
• Nowak E. (2008), Analiza sprawozdań finansowych, Polskie Wydawnictwo Ekonomiczne, Warszawa
• Pałka M. (2006), Zakładowy plan kont 2006 z komentarzem dla jednostek prowadzących działalność gospodarczą, EKSPERT Wydawnictwo i Doradztwo, Wrocław
• Sierpińska M. (2016), Rezerwy jako źródło finansowania aktywów spółek górniczych, Studia Ekonomiczne, nr 307, s. 103-114
• Truszkowska-Kurstak M. (2003), Rezerwy w świetle zmian przepisów o rachunkowości i regulacji międzynarodowych, Zeszyty Naukowe Politechniki Białostockiej. Ekonomia i Zarządzanie, z. 9
• Wędzki D. (2014), Sprawozdanie finansowe przedsiębiorstwa według polskiego prawa bilansowego, Wolters Kluwer, Warszawa

Autor: Konrad Domagała, Katarzyna Nowak

Treść tego artykułu została oparta na aktach prawnych. Zwróć uwagę, że niektóre akty prawne mogły ulec zmianie od czasu publikacji tego tekstu.